Recupero dell’IVA in caso di procedure concorsuali: fallimento, concordato fallimentare, concordato preventivo, liquidazione coatta amministrativa

Le ragioni che determinano l’impossibilità di riscuotere un credito (anche tramite esecuzione coatta come il pignoramento) possono essere molteplici: l’azienda debitrice, ad esempio, può essere dichiarata fallita o, più semplicemente, potrebbe non avere la liquidità necessaria per i onorare debiti accumulati. In un senso più ampio, è addirittura da considerarsi impossibile trovare delle opportunità per favorire una transazione tra le parti per risolvere la posizione debitoria anche a rate.

Il fatto è che, accertata la probabile impossibilità di procedere al recupero credito, il sistema fiscale consente al creditore, nel caso in cui questo sia un imprenditore commerciale, di recuperare parte del credito, quello relativo all’imposta (IVA) già versata alla registrazione della fattura e, contabilmente a mettere a perdita il credito stesso  al fine di ottenere il beneficio della detrazione fiscale.

Iva di Rivalsa

La normativa fiscale che permette il recupero dell’IVA relativa alle operazioni commerciali per le quali il pagamento non va a buon fine fa riferimento all’art. 26 Del D.P.R. 633/72 :

Se un’operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l’ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose o in conseguenza dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell’art. 19 l’imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell’art. 25. Il cessionario o committente, che abbia già registrato l’operazione ai sensi di quest’ultimo articolo, deve in tal caso registrare la variazione a norma dell’art. 23 o dell’art. 24, salvo il suo diritto alla restituzione dell’importo pagato al cedente o prestatore a titolo di rivalsa.

Le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla effettuazione dell’operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e possono essere applicate, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesattezze della fatturazione che abbiano dato luogo all’applicazione del settimo comma dell’art. 21”.

La normativa, senza considerare le questioni che possono portare alla nullità o alla decadenza delle situazioni che hanno generato l’operazione, è chiara nel determinare che le condizioni necessarie per il rilascio di una nota di variazione sono essenzialmente tre:

1. accordo tra le parti o correzione di errori sulla fattura;
2. debitore soggetto a procedure concorsuali rimaste infruttuose;
3. infruttuosità di una procedura di esecuzione coatta (ad esempio un pignoramento);

Ne consegue che, per legge, solo in presenza di una transazione formale tra le parti o procedimento giudiziale che si è concluso negativamente per il creditore, sarà possibile emettere, per lo stesso, la relativa nota di variazione.

Va notato, a questo proposito, che l’inefficacia di una procedura esecutiva sarà un presupposto valido per l’esecuzione della nota di variazione solo se si dimostra l’impossibilità di procedere al pignoramento per mancanza di beni aggredibili.

Dopo l’emissione della fattura o la registrazione della controparte, potrebbero esserci modifiche sulla base imponibile o fiscale, con conseguente nuovo accordo tra le parti, con variazione delle clausole originariamente applicate o la correzione di errori al momento della fatturazione.

In pratica, quando la variazione dipende dagli accordi tra le parti, o per errori di fatturazione, le stesse possono essere formalizzate entro un anno con l’emissione di una nota di debito o di credito.

 

Recupero IVA a seguito di Fallimento

La normativa fiscale italiana da la possibilità ai creditori di recuperare l’iva addebitata in fattura al cliente e non incassata per insolvenza, nel caso in cui quest’ultimo venga sottoposto ad una procedura concorsuale e tale procedura resti infruttuosa.

Tale norma prevede che il recupero dell’imposta già versata all’erario possa essere effettuato attraverso l’emissione di una nota di variazione Iva che dovrà essere emessa con il rispetto di determinati requisiti documentali e sostanziali.

Potranno emettere la nota di variazione per il recupero dell’imposta soltanto i creditori insinuatisi al passivo fallimentare. 

Pertanto non sarà possibile recuperare l’Iva inizialmente addebitata per i creditori che:

  • non saranno ammessi allo stato passivo del fallimento;
  • non sono compresi nell’elenco dei creditori relativamente al concordato preventivo;
  • pur essendo ammessi allo stato passivo o nell’elenco dei creditori del concordato preventivo, rinuncino alla propria pretesa con relativa istanza presentata prima dell’accertata infruttuosità della procura concorsuale.

Tornando al fallimento, ovvero la principale procedura concorsuale, ricordiamo che presuppone:

  • lo stato di insolvenza del debitore;
  • la natura di impresa commerciale del debitore, fatto salvo le esclusioni dimensionali previsti dall’ordinamento.

Il fallimento deve necessariamente essere dichiarato dal tribunale di competenza della zona in cui ha la sede l’imprenditore insolvente.

Le varie fasi della procedura fallimentare sono:

  1. dichiarazione di fallimento;
  2. recupero, custodia e gestione del patrimonio del fallito;
  3. accertamento dell’attivo e del passivo;
  4. Liquidazione;
  5. Riparto dell’attivo ai creditori (prima i privilegiati e poi i chirografari).

Il fallimento si chiude dopo il termine di queste cinque fasi con decreto motivato dal tribunale fallimentare e diventa efficace decorso il termine di 10 giorni per il reclamo oppure quando eventuali rimostranze saranno eventualmente rigettate.

Dopo la chiusura del fallimento e, accertati gli importi che non riscuoterà, il creditore potrà emettere la nota di variazione dopo la scadenza del termine per la presentazione delle osservazioni al piano di riparto finale stabilito dal giudice fallimentare.Tale termine può essere rilevato entro 15 giorni dalla ricezione della comunicazione inviata a tutti i creditori.

 

Recupero IVA a seguito di Concordato Fallimentare

Il concordato fallimentare è un mezzo  che serve alla cessazione della procedura fallimentare attraverso un accordo con i creditori. Il decreto che ratifica l’accordo stabilisce le modalità di pagamento delle somme dovute ai creditori e qualsiasi altra norma relativa all’esecuzione esatta del concordato.

Dopo aver verificato la piena esecuzione dell’accordo, il giudice fallimentare procede alla chiusura della procedura, emettendo il decreto di esecutorietà, dichiarando concluso il concordato.

Per quanto riguarda l’accordo proposto, il tribunale ha facoltà di decidere, una volta verificata la  regolarità della proposta, se omologare o respingere il concordato.

Anche in questo caso, una volta omologato il concordato fallimentare, il creditore potrà emettere la nota di variazione relativa all’imposta non incassata direttamente in capo al fallito per il recupero dell’IVA.

 

 

Recupero IVA a seguito di Concordato Preventivo

Il concordato preventivo è una procedura concorsuale con la finalità di evitare il fallimento del debitore. Si tratta di un accordo preventivo coi creditori, proposto dal debitore, che attraverso la liquidazione dei propri beni e crediti proverà a soddisfare in percentuale i creditori stessi.

Il concordato preventivo si fonda su un ricorso proposto dall’imprenditore e rivolto al Tribunale presso la cui circoscrizione l’impresa ha la propria sede. La procedura di concordato preventivo si chiude con il decreto di omologazione da parte del tribunale.

L’obiettivo principale del concordato preventivo è quello di soddisfare gli interessi dei creditori in tempi relativamente brevi evitando una lunga e dispendiosa procedura di fallimento, inoltre consentire al debitore di mantenere la disponibilità e l’amministrazione dell’impresa.

Attraverso il concordato preventivo è anche possibile garantire la continuità dell’impresa stessa a condizione che sussistano le potenzialità produttive necessarie a garantirne la sopravvivenza.

Anche in questo caso, come nei precedenti,  una volta omologato il concordato preventivo, il creditore potrà emettere la nota di variazione relativa all’imposta non incassata direttamente in capo al fallito per il recupero dell’IVA.

 

 

Recupero IVA a seguito di Liquidazione Coatta Amministrativa

La liquidazione coatta amministrativa è una procedura concorsuale disponibile per alcune categorie di società e imprese non soggette a fallimento.

Queste categorie sono soggette al controllo statale, come le banche, le compagnie di assicurazioni, le società cooperative. La liquidazione coatta amministrativa non è disposta da un’autorità giudiziaria, ma da un organo amministrativo, non presuppone uno stato di insolvenza e mira alla cessazione dell’impresa e alla definizione delle sue relazioni di tipo debitorio. La procedura può essere chiusa da un concordato omologato da un tribunale.

Il decreto che impone la liquidazione coatta amministrativa è pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale e trascritto nel Registro delle Imprese. La chiusura del procedimento avviene dopo la presentazione del piano di riparto ai creditori e una relazione del comitato di sorveglianza.

Il conto di gestione e il piano di riparto sono considerati definitivi se entro 20 giorni dalla ricezione della comunicazione dal Commissario ai creditori interessati non vengono sollevate obiezioni dai tribunali.

 

 

Emissione della nota credito per il recupero dell’IVA di rivalsa

Il creditore che ne abbia diritto, secondo le modalità indicate nei precedenti capoversi, ha la facoltà di emettere la nota di credito in diminuzione soltanto quando diviene certa l’infruttuosità della procedura. Momento che, ovviamente, risulta essere differente qualora il debitore sia stato dichiarato fallito oppure sottoposto ad altre procedure concorsuali.

  • In caso di infruttuosità del fallimento, il creditore potrà emettere la nota di credito soltanto trascorsi i termini per la presentazione di eventuali osservazioni (10-15 giorni), al piano di ripartizione finale stabilito dal giudice delegato.
  • In caso di  concordato fallimentare l’infruttuosità coincide con il momento dell’omologazione della sentenza di concordato;
  • In caso di concordato preventivo l’ammontare della rettifica in diminuzione del credito è individuabile sulla base del piano di riparto finale approvato ed omologato dal tribunale.
  • In caso di liquidazione coatta amministrativa occorre aver riguardo al decorso dei termini (20 giorni) per l’approvazione del piano di riparto.

La nota di credito in diminuzione che il creditore potrà emettere, una volta verificatesi tutte le condizioni sopra descritte, dovrà avere le stesse caratteristiche della fattura che andrà a rettificare e dovrà contenere:

  1. numero e data documento;
  2. generalità delle parti (cedente e cessionario del bene);
  3. indicazione della variazione della base imponibile iva;
  4. distinzione importi in base all’aliquota applicata;
  5. relativo importo tributo;
  6. riferimento a fattura originariamente emessa (opzionale).

Per quanto riguarda il limite temporale entro il quale sarà possibile emettere la nota di variazione è necessario far riferimento alla normativa dell’IVA che per mantenere il diritto alla detrazione impone che le operazioni vengano registrare entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto alla detrazione. Quindi entro il 31/12 del secondo anno successivo a quello in cui si maturerà questo diritto.

Qui sotto un esempio di nota credito per il recupero dell’IVA di rivalsa relativo alla chiusura di un fallimento:

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